I singoli redditi

I REDDITI FONDIARI

I redditi fondiari sono i redditi sono redditi inerenti ai terreni ed ai fabbricati atti alla produzione agricola (le costruzioni rurali ed i fabbricati che costituiscono pertinenze di fabbricati urbani e quelli dati in affitto per usi non agricoli), situati nel territorio dello Stato, che devono essere iscritti con attribuzione di rendita nel “catasto dei terreni” o nel “catasto edilizio urbano”. Dato il carattere catastale dei redditi fondiari, la tassazione prescinde dall’effettiva percezione di un reddito. Quelli non determinabili catastalmente vengono classificati come redditi diversi. Infine, in caso di usufrutto è tassato l’usufruttuario.

IL REDDITO DEI TERRENI

Il reddito dei terreni si distingue in:

  • reddito dominicale, relativo alla terra nel suo stato naturale ed al capitale di miglioramento che vi viene investito;
  • reddito agrario, è quello che (prodotto da attività di coltura del terreno, allevamento di animali, eccetera) va a remunerare il capitale d’esercizio ed il lavoro di organizzazione impiegato.

Il reddito dominicale è di regola più modesto ed è sempre riferito al proprietario: nell’affitto, ad esempio, reddito agrario e dominicale si dissociano – in quanto il primo va all’affittuario. Il reddito dei terreni è colpito in misura media ordinaria, risultante dalle tariffe di estimo catastale (le rendite dei terreni calcolate dal catasto per fini fiscali) – ed in particolare:

  • è reddito ordinario, in quanto parificato a quello ottenuto da un normale coltivatore applicando le normali tecniche produttive della zona;
  • e reddito medio poiché calcolato da una media di più anni – in modo da tener conto della rotazione delle colture e degli eventi climatici favorevoli e sfavorevoli.

Si pongono problemi riguardo alla capacità contributiva nel caso in cui il reddito agrario sia un reddito puramente figurativo: la Corte Costituzionale ha ritenuto che non ci sia contrasto tra tale sistema di determinazione del reddito ed il principio di effettività del reddito, in quanto ha ritenuto che tale norma abbia scopo di stimolare la produzione (andando a premiare il coltivatore che produce più della media). La legge, infine, prevede la revisione delle tariffe di estimo e la riduzione dell’imponibile in caso di mancata coltivazione, nonché l’annullamento della tassazione in caso di perdita per calamità naturali.

ATTIVITA’ AGRICOLE E L’IMPRESA AGRARIA

L’impresa agraria è l’impresa che ha per oggetto attività agricole (coltivazione del terreno e silvicoltura): per le altre “attività agricole per connessione” (esempio allevamento di bestiame, o manipolazione, trasformazione ed alienazione di prodotti agricoli) si richiede un particolare collegamento col terreno, in assenza del quale tali attività non si ritengono agricole ma commerciali (tassate secondo le regole per il reddito d’impresa). Si ha collegamento quando:

  • per l’allevamento, questo sia svolto con mangimi ottenibili per almeno un quarto dal terreno;
  • per attività dirette a manipolazione, trasformazione ed alienazione di prodotti agricoli, si richiede che rientrino nell’esercizio normale dell’agricoltura secondo la tecnica che lo governa e che abbiano per oggetto prodotti ottenuti per almeno la metà dal terreno e dagli animali allevati su di esso.

Il reddito agrario, determinato di regola con il sistema catastale, è invece reddito d’impresa quando è prodotto da società commerciale (od altro ente commerciale) – e viene quindi determinato in base a ricavi e costi effettivi. A questa regola generale vi sono due eccezioni, per cui si considera in ogni caso reddito agrario quello prodotto da società commerciali di persone, S.r.l. e cooperative che vengono qualificati come imprenditori agrari nei casi in cui:

  • svolgano esclusivamente attività di manipolazione, conservazione, trasformazione e commercializzazione di prodotti agricoli ceduti dai soci (ed il reddito è calcolato forfettariamente come il 25% dei ricavi);
  • abbiano optato per la qualifica di “società agricole”, assoggettandosi quindi al conseguente regime fiscale.

CATASTO EDILIZIO E REDDITO DEI FABBRICATI

Anche il reddito dei fabbricati è, in via di principio, un reddito medio ordinario determinato secondo le tariffe di estimo del catasto edilizio, che distingue le unità immobiliari per categorie e classi (esempio abitazioni, negozi, eccetera). Per gli immobili locati si assume come reddito il canone di locazione (ridotto del 15% per le spese) qualora sia superiore alla rendita catastale. I redditi delle locazioni sono tassati anche se non percepiti fino alla conclusione del procedimento di convalida dello sfratto per morosità del conduttore, ed in tale caso le imposte pagate si trasformano in credito d’imposta. Il reddito della casa principale non è tassato poiché è possibile la deduzione della rendita catastale; quello delle seconde case non locate è, invece, maggiorato di 1/3.

COSTRUZIONI RURALI ED IMMOBILI STRUMENTALI

Non sono tassati come reddito fondiario quegli immobili che producono un reddito non autonomo, ad esempio:

  • le costruzioni rurali – dove il reddito è incluso nel reddito catastale dei terreni;
  • gli immobili strumentali per la produzione del reddito d’impresa e del lavoro autonomo, ed il reddito è incluso in tali forme.

REDDITI DI CAPITALE

L’art. 44 del TUIR individua una casistica di redditi qualificabili come redditi da capitale, ed una norma di chiusura che permette di ricavare una definizione generale: sono redditi di capitale, in generale, gli interessi e gli altri proventi aventi per oggetto l’impiego del capitale che siano certi nell’anno (anche se non nel quantum); ed in particolare possiamo evidenziare:

  • interessi derivanti dall’impiego di capitale finanziario;
  • dividendi non percepiti nell’esercizio di attività di impresa;
  • altri redditi di capitale, tra cui:
  • rendite perpetue;
  • compensi per prestazioni di garanzie;
  • proventi da gestione collettiva di patrimoni mobiliari;
  • proventi derivanti da P/T;
  • eccetera.

Sono, invece, escluse le plusvalenze realizzate dalla cessione di azioni od obbligazioni (in quanto differenziali positivi derivanti da un evento incerto – e quindi classificabili come redditi diversi). Infine, non sono considerati redditi da capitale quelli conseguiti nell’esercizio di impresa, da qualificarsi quindi come reddito d’impresa

GLI INTERESSI

Il T.U. elenca distintamente tra i redditi di capitale:

  • gli interessi e gli altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti;
  • gli interessi e gli altri proventi delle obbligazioni (e degli altri titoli similari alle obbligazioni);
  • gli interessi e proventi di altri titoli diversi dalle azioni (e dai titoli similari alle azioni);
  • i proventi dei certificati di massa.

In generale, si può quindi affermare che sono tassabili come redditi da capitale tutti gli interessi derivanti da un rapporto giuridico che ha come oggetto l’impiego di un capitale finanziario. Sono quindi da escludersi gli interessi moratori e per dilazioni di pagamento (non riferendosi all’impiego di un capitale finanziario), ed apparterranno alla categoria reddituale dei crediti dai quali derivano). Nel caso di interessi derivanti da prestiti obbligazionari sono previsti regimi fiscali sostitutivi con finalità anti – elusive. E’ infatti previsto che, qualora le obbligazioni non siano emesse da “grandi emittenti” (banche, società quotate, Stato), gli interessi sono tassati in capo all’obbligazionista con ritenuta a titolo d’imposta:

  • pari al del 27% dell’importo se la durata del contratto è inferiore a 18 mesi;
  • pari al 12,5% se la durata del contratto è superiore a 18 mesi ed il tasso di interesse non è superiore ad una determinata soglia (maggiore è il tasso, maggiore è il fumus di elusione).

DETERMINAZIONE DEL REDDITO DI CAPITALE

I redditi di capitale sono tassati al lordo (non sono deducibili gli oneri bancari, eccetera) e per cassa (se percepiti nel periodo d’imposta). Con riguardo ai mutui, vi sono alcune presunzioni legali:

  • gli interessi sono percepiti a scadenza e nelle misure pattuite;
  • se la scadenza non è pattuita, gli interessi si presumono nell’ammontare maturato nel periodo d’imposta;
  • se la misura non è determinata per iscritto, gli interessi si computano al “saggio legale” (determinato annualmente dal Ministero dell’Economia e delle Finanze).

Infine, con riguardo ai finanziamenti dei soci delle S.n.c. ed S.a.s. (società generalmente sotto-capitalizzate), si presumono date a mutuo le somme versate dai soci se dal bilancio non risulta diversamente.

LA DISCIPLINA DEI DIVIDENDI

I dividendi sono redditi inerenti agli utili derivanti da partecipazioni. Dal 2004, i dividendi verso “soci società di capitali” non sono tassati (per quella che il legislatore chiama “esenzione dell’utile”, che sarebbe però un esclusione, tenendo conto che la non tassazione ha finalità essenzialmente di evitare la doppia imposizione – essendo già l’utile tassato alla società che lo produce):

  • l’esclusione da imposta è totale qualora venga adottato il regime di trasparenza, od il consolidato;
  • l’esclusione è del 95% dell’imponibile negli altri casi.

Per i dividendi distribuiti da società di capitali verso “soci persona fisica” vi è una tassazione ridotta (che comporta quindi una parziale doppia tassazione):

  • se il socio non è imprenditore ed ha partecipazione non qualificata è soggetto a ritenuta a titolo d’imposta del 12,5%;
  • se il socio non è imprenditore ma ha partecipazione qualificata od è imprenditore la base imponibile è costituita al 40% del dividendo cui si applicano le normali aliquote IRPEF;
  • sono tassati integralmente, salvo interpello, i dividendi provenienti da società estere di paesi a regime fiscale privilegiato.

Gli utili percepiti dall’associato di associazione in partecipazione in presenza di contratto di associazione in partecipazione con apporto di capitale sono sottoposti alla stessa disciplina. Il regime al quale sono soggetti i dividendi distribuiti da società residenti verso persone fisiche non residenti prevede ritenuta del 27% di cui può essere chiesto il rimborso dei 4/9 se gli stessi dividendi sono tassati nel loro stato di residenza. Non sono reddito di capitale in senso tecnico gli utili che provengono da società di persone, che vanno inseriti in dichiarazione come “redditi da partecipazione”, e saranno soggetti ad imposta direttamente presso i soci. Non costituiscono invece reddito ciò che i soci ricevono a titolo di ripartizione di riserve di capitale – od altri fondi non costituiti con utili ma con:

  • sovrapprezzi di emissione azioni;
  • versamenti in conto capitale;
  • riserve di rivalutazione monetaria;
  • interessi in conguaglio.

REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE

I redditi di lavoro dipendente sono quelli che (ai sensi dell’art.49 del TUIR) nascono rapporti aventi oggetto prestazioni di lavoro dipendente (definito ricalcando la definizione dell’art.2094 c.c.) – in una nozione più ampia rispetto al diritto del lavoro, in quanto si comprendono tra tali redditi:

  • redditi di lavoro dipendente pubblico e privato;
  • redditi di lavoro a domicilio;
  • pensioni di ogni tipo (non risarcitorie) ed assegni ad esse equiparati;
  • somme che il datore di lavoro deve corrispondere al lavoratore a seguito di condanna del Giudice del Lavoro.

Si comprende inoltre, tra le attività che possono generare redditi da lavoro dipendente, il lavoro a domicilio quando considerato lavoro dipendente secondo le norme della legislazione sul lavoro – ossia quando (in generale) ria riscontrabile subordinazione tecnica del lavoratore rispetto all’imprenditore.

PRINCIPIO DI OMNICOMPRENSIVITA’

Dal principio di omnicomprensività, per cui il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta anche sotto forma di erogazioni liberali in relazione al rapporto di lavoro, si desume che:

  • la retribuzione imponibile è costituita da tutti i compensi;
  • sono tassabili anche i compensi non monetari;
  • la tassazione è collegata alla percezione (principio di cassa).

Sono tassate le indennità anche risarcitorie quando queste sostituiscono un reddito e non abbiano natura patrimoniale; sono tassate inoltre le “liberalità” che il lavoratore riceve dal datore, in quanto fatte con spirito remuneratorio. Come deroga generale al principio di cassa, i redditi percepiti entro il 12/01 si imputano al periodo d’imposta precedente.

REDDITI IN NATURA E FRIGE BENEFITS

I redditi in natura nel lavoro dipendente si identificano essenzialmente nel fenomeno dei fringe benefits, ossia benefici (come l’uso di autovetture, mense scontate, attività dopolavoristiche) che il datore di lavoro attribuisce ai propri lavoratori in aggiunta alla normale retribuzione in denaro: questi sono tassati come redditi del lavoratore e devono essere quantificati in base al loro valore normale. In particolare, i fringe benefits non sono tassati quando il loro valore normale complessivo non superi nel periodo d’imposta i 258,23€ – e non si tiene conto delle “regalie” di importo inferiore a tale limite effettuate in occasione di festività o particolari ricorrenze (in quanto si presuppone che non siano legati alla retribuzione ma corrisposti per spirito di liberalità).

PROVENTI DA LAVORO NON TASSABILI

Vi sono numerose ipotesi che derogano al generale principio di omnicomprensività, per cui non si considerano redditi da lavoro:

  • contributi del datore verso l’assistenza previdenziale e sanitaria;
  • erogazioni liberali concesse nelle festività;
  • prestazioni di vitto (es. la mensa aziendale);
  • prestazione di servizi di trasporto collettivo.

Riguardo all’attribuzione di titoli azionari attribuiti ai dipendenti:

  • se sono attribuiti con funzione retributiva alla generalità dei dipendenti (nei piani di azionariato diffuso), non sono tassati entro i 2065,83, purché non siano riacquistate dalla società o dal datore di lavoro, e che il dipendente non le ceda entro 3 anni;
  • se attribuite (con funzione di incentivazione) ai dirigenti ad un prezzo minore di quello di mercato (tramite le stock options), la differenza tra il loro valore ed il prezzo minore non è tassata.

IL RIMBORSO DELLE SPESE DI PRODUZIONE E TRASFERTA

Nella determinazione del reddito imponibile di lavoro dipendente, le somme che il datore di lavoro corrisponde al lavoratore a titolo di rimborso delle spese sostenute sono comprese nella base imponibile del reddito del lavoratore (con la sola eccezione delle spese di viaggio e di trasporto rimborsate dall’impresa ed analiticamente documentate – non imponibili entro un certo limite, che costituisce forfaittizzazione della spesa) mentre le spese effettivamente sostenute dal lavoratore non sono deducibili. La norma ha una doppia ratio: da una parte si vogliono evitare ai lavoratori oneri di documentazione e di contabilità, dall’altra (in ottica anti – elusiva) si vuole evitare che vengano dedotte spese non inerenti.

REDDITI ASSIMILATI A QUELLI DI LAVORO DIPENDENTE

Vi sono alcune fattispecie reddituali non propriamente di lavoro dipendente (in quanto in alcuni casi manca il vincolo di subordinazione, mentre in altri addirittura l’attività lavorativa) ma che vengono dal legislatore assimilate a quelle tipiche di lavoro dipendente, tra cui troviamo:

  • compensi percepiti da soci di cooperativa;
  • indennità e compensi percepiti a carico di terzi da prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in relazione a tale qualità;
  • somme percepite a titolo di borse di studio;
  • remunerazioni di sacerdoti;
  • compensi per l’attività libero – professionale intramuraria del personale dipendente del Servizio Sanitario Nazionale;
  • indennità e compensi corrisposti dallo stato per l’esercizio di pubbliche funzioni;
  • indennità e compensi corrisposti dallo stato in dipendenza della cessazione di cariche pubbliche;
  • rendite (vitalizie ed a tempo determinato) costituite a titolo oneroso;
  • compensi percepiti da soggetti impiegati in lavori socialmente utili;
  • capitali e rendite periodiche corrisposte da fondi persone;
  • assegni di mantenimento percepiti dal coniuge separato.

I redditi che non rientrano nella definizione di reddito di lavoro dipendente, e neppure nella casistica dei redditi assimilati, saranno da qualificarsi come redditi di lavoro autonomo o redditi diversi. L’assimilazione di questi redditi a quelli di lavoro dipendente comporta, in linea di massima, l’applicazione delle regole previste per i redditi di lavoro dipendente, ma con alcune particolarità:

  • per taluni redditi la base imponibile non è pari all’importo percepito – in quanto sono accordati abbattimenti a titolo di rimborso spese;
  • anche i redditi assimilati sono soggetti a ritenuta commisurata all’imponibile (ed il datore di lavoro ne dovrà tener conto quando effettua il conguaglio annuale).

I REDDITI DI COLLABORAZIONE COORDINATA E CONTINUATIVA

Ancora, vengono assimilati a redditi da lavoro dipendente quelli derivanti da rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attività svolte senza vincolo di subordinazione, a favore di un determinato soggetto, nel quadro di un rapporto unitario e continuativo, senza l’impiego di mezzo organizzati e con retribuzione periodica prestabilita che il legislatore individua in via esemplificativa nelle ipotesi di:

  • amministratore, sindaco e revisore di società (ed altri enti);
  • collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie (e simili);
  • partecipazione a collegi e commissioni.

Ai redditi derivanti da collaborazioni coordinate e continuative si applicano tutte le regole dei redditi da lavoro (tra cui quelle relative alle ritenute e quelle sui fringe benefits).

REDDITI DI LAVORO AUTONOMO

I redditi di lavoro autonomo sono quelli che (ex art.54 TUIR) derivano da attività che devono:

  • essere svolte in modo autonomo (cioè non subordinata – altrimenti il reddito sarebbe qualificabile come da lavoro dipendente);
  • essere svolte in modo abituale (altrimenti il reddito sarebbe qualificato come reddito diverso);
  • essere di natura non commerciale (altrimenti, si avrebbe reddito d’impresa).

La discriminante fra reddito d’impresa e reddito autonomo non è il requisito organizzativo ma l’oggetto, se tra quelli indicati nell’art.2195 c.c. – o nel caso si tratti di servizi, il fatto che non siano erogati (o meno) in forma d’impresa.

DETERMINAZIONE DEL REDDITO DA LAVORO AUTONOMO

I soggetti che percepiscono redditi da lavoro autonomo sono soggetti ad obblighi contabili: i redditi da lavoro autonomo (tassati, salvo per alcune deroghe, col principio di cassa) sono dunque calcolati come differenza fra compensi percepiti e spese sostenute nell’esercizio di tali attività. Oltre ai compensi (i corrispettivi percepiti a titolo di remunerazione dell’attività – che possono anche avere la forma di partecipazione ad utili, e sono computati al netto delle somme percepite da terzi per contributi previdenziali ed assistenziali) sono redditi da lavoro autonomo:

  • i rimborsi spese (esclusi quelli relativi a spese sostenute in nome e per conto del cliente);
  • gli interessi moratori o per dilazione di pagamento;
  • le plusvalenze – determinate come differenza tra corrispettivo (o valore normale) e costo non ammortizzato – derivanti da strumentali all’esercizio dell’attività:
  • realizzate mediante cessione a titolo oneroso;
  • da autoconsumo e da destinazione del bene a finalità estranee all’attività;
  • i corrispettivi derivanti da cessione della clientela;
  • i corrispettivi derivanti da cessione di beni immateriali.

Con riguardo alle minusvalenze, non potranno essere portate a riduzione del reddito da lavoro autonomo quelle non realizzate mediante cessione a titolo oneroso.

SPESE DEDUCIBILI DAI REDDITI DI LAVORO AUTONOMO

Le spese deducibili sono quelle inerenti l’esercizio dell’arte o della professione (non quindi le spese personali) – con riguardo all’inerenza l’Amministrazione è passata da concepire l’inerenza come “inerenza in senso stretto” – cioè diretta incidenza sui ricavi – ad “inerenza in senso lato”. Anche con riguardo alle spese, nella determinazione dei redditi da lavoro autonomo, si applicherà il principio di cassa. In deroga alla regola generale, vi sono alcune eccezioni per cui:

  • i costi pluriennali sono deducibili per competenza:
    • in tema di beni strumentali, il costo dei beni mobili e dei beni immateriali è deducibile mediate quote annuali di ammortamento;
    • per i beni strumentali il cui costo non superi i 515,45 è ammessa la deduzione integrale nell’anno d’acquisto;
    • i canoni leasing sono ammessi in deduzione secondo il principio di competenza economica (quindi il maxi-canone va “spalmato” nei vari esercizi di competenza) a patto che la durata del contratto non sia inferiore alla metà del periodo d’ammortamento;
    • per quote ammortamento e canoni di leasing degli immobili utilizzati esclusivamente per l’attività professionale è ammessa (dal 2010) deduzione integrale;
    • per gli immobili utilizzati promiscuamente il canone leasing è deducibile per il 50%; – le spese per ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria sono deducibili nel periodo d’imposta in cui sono sostenute nel limite del 5% del costo complessivo dei beni ammortizzabili, mentre l’eccedenza è deducibile per quote costanti nei cinque periodi d’imposta successivi;
    • l’accantonamento a TFR è deducibile anno per anno in base alla quota maturata;
    • per alcuni costi (data la loro dubbia inerenza) è prevista la deducibilità solo parziale:
      • spese per convegni al 50%;
      • alberghi e ristoranti entro il 2% dei compensi percepiti;
      • spese di rappresentanza entro l’1% dei compensi percepiti;
      • ammortamento di automezzi al 25%, entro 18.075,99€;
      • spese telefoniche all’80%.

Onde evitare comportamenti elusivi, non sono deducibili i compensi a familiari per prestazioni di lavoro dipendente, collaborazioni coordinate e continuative, collaborazioni occasionali.

REDDITI EQUIPARATI A REDDITI DI LAVORO AUTONOMO

Il legislatore individua alcuni redditi assimilati a quelli derivanti da lavoro autonomo:

  • i diritti d’autore (con riferimento all’utilizzazione economica da parte dell’autore – od inventore di opere dell’ingegno, brevetti, formule od informazioni relative ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico) dal cui importo lordo si deduce il 25% a titolo di spese di produzione (40% se l’autore è minore di 35 anni);
  • gli utili derivanti da contratto di associazione in partecipazione quando l’apporto è costituito esclusivamente da prestazione di lavoro (altrimenti si qualifica come reddito da capitale);
  • utili spettanti a soci fondatori e promotori di società di capitale;
  • le indennità per la cessazione di rapporti d’agenzia.

Con riguardo a questi redditi (con eccezione dei costi deducibili in misura forfettaria per diritti d’autore) non sono ammesse deduzioni di costi.

REDDITI D’IMPRESA

Sono redditi d’impresa quelli che derivano dall’esercizio di imprese commerciali; la distinzione non risiede nella forma d’impresa ma nell’oggetto – se compreso tra le attività di cui all’art.2195 c.c.:

  • attività industriali dirette alla produzione di beni e servizi (salvo che l’attività di servizi sia svolta non in forma d’impresa, nel qual caso è da considerarsi come lavoro autonomo);
  • attività di trasporto;
  • attività bancaria ed assicurativa; - attività ausiliarie alle precedenti.

Ovviamente, affinché siano classificati come redditi d’impresa (e non come redditi diversi), è necessario che tali attività siano svolte in modo abituale, anche se non esclusivo. Se generalmente non rileva la forma organizzativa (per cui si considera reddito d’impresa quello derivante dalle attività incluse nell’art.2195 c.c. anche se non organizzate in forma d’impresa), a fini fiscali si considerano redditi d’impresa anche quelli derivanti dall’esercizio di attività organizzate in forma d’impresa dirette alla prestazione di servizi che non rientrino nell’art.2195 del codice civile (quindi, se organizzata in forma d’impresa, è reddito d’impresa non solo la produzione di servizi, ma anche la prestazione di servizi). Infine, si considera reddito d’impresa quello derivante da:

  • imprese agricole civilistiche che non rispettino quei determinati parametri per essere qualificate come imprese agricole a fini fiscali;
  • attività di allevamento o manipolazione, trasformazione ed alienazione di prodotti agricoli che superino le soglie per essere considerati redditi agricoli;
  • sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni ed altre acque interne.

Per i soggetti non residenti, sarà possibile il possesso di reddito d’impresa solo qualora vi sia stabile organizzazione.

RIPORTO DI PERDITE DERIVANTI DALL’ESERCIZIO D’IMPRESA

Per le persone fisiche (così come per gli enti non commerciali):

  • le perdite derivanti dall’esercizio di imprese minori (quelle soggette a contabilità semplificata) si compensano orizzontalmente con gli altri redditi posseduti;
  • le perdite derivanti dall’esercizio di imprese a contabilità ordinaria possono esclusivamente essere utilizzate per abbattere (verticalmente) i futuri redditi d’impresa.

Le imprese commerciali, che in quanto tali non possono possedere altri redditi, non avranno altra possibilità che riportare a nuovo le perdite.

DETERMINAZIONE DEI REDDITI D’IMPRESA

Il reddito d’impresa degli imprenditori individuali è determinato con le stesse regole (IRES) applicabili alle società, salvo alcune varianti (che rilevano solo in ambito IRPEF):

  • tra i ricavi si comprende il valore normale dei beni destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore o comunque destinato a finalità estranee l’impresa (ed in generale ogni volta che un bene cessa di appartenere all’impresa – indipendentemente dal fatto che ciò avvenga o meno verso un corrispettivo);
  • dividendi e plusvalenze da cessione di partecipazioni soggette alla “partecipation exemption”, sono tassati su base del 40% (e le minusvalenze saranno deducibili al 40%);
  • le plusvalenze realizzate con la cessione di aziende possono essere tassate separatamente (ed il trasferimento d’azienda mortis causa non realizza plusvalenze tassabili);
  • non è ammesso in deduzione il costo del lavoro prestato dall’imprenditore e dai familiari;
  • si considerano “beni relativi all’impresa” (oltre ai beni merce, i beni strumentali ed i crediti commerciali) anche quei beni (mobili ed immobili) dell’imprenditore che siano indicati nell’inventario tra le attività relative all’impresa.

IMPRESE MINORI

Le imprese minori (le persone fisiche e società di persone per cui l’ammontare dei ricavi è minore di 309.874 per le imprese di servizi, o 516.456 per le altre) possono scegliere un regime contabile semplificato, che comporta l’applicazione di solo alcune delle regole applicate al reddito d’impresa:

  • il reddito d’impresa (fermo restando il principio di competenza) è calcolato come differenza tra componenti positivi e negativi;
  • gli unici accantonamenti consentiti sono quelli di quiescenza e previdenza (mentre gli altri non sono consentiti in quanto suppongono la redazione di bilancio);
  • gli ammortamenti sono consentiti a condizione che si tenga il registro dei cespiti;
  • sono applicate tutte le norme che limitano/regolano la deducibilità delle spese.

REDDITI DIVERSI

La categoria dei redditi diversi presenta carattere di residualità: in quanto comprende una serie di ipotesi alle quali mancano alcuni tratti caratteristici dei redditi delle altre categoria tipiche. Troviamo, in particolare:

  • plusvalenze immobiliari;
  • plusvalenze finanziarie;
  • proventi residuali derivanti da attività non abituale;
  • altri redditi diversi (che non rientrano nelle altre categorie).

PLUSVALENZE IMMOBILIARI

Le plusvalenze isolate da vendita di immobili, ovvero quelle non realizzate nel contesto di un’attività economica continuativa (che, prima del vigente T.U., erano tassate solo se attuate con intento speculativo) sono tassabili come redditi diversi qualora siano realizzate mediante:

  • lottizzazione di terreni od esecuzione di opere intese a renderli edificabili e successiva vendita;
  • cessione a titolo oneroso di immobili acquistati (o costruiti) da non più di 5 anni, salvo:
  • nei casi di immobili acquisiti per successione;
  • nei casi di unità immobiliari urbane che siano state adibite ad abitazione principali dal cedente o dai suoi familiari);

tali due eccezioni non operano nel caso di terreni lottizzati o resi edificabili che generano sempre plusvalenze tassabili. Qualora alla plusvalenza derivante da cessione di immobili acquisiti mortis causa o di abitazioni usate dal contribuente (che non sarebbero tassabili in quanto derivanti da operazioni non effettuate con intento speculativo) non sia applicabile – per difetto di qualche condizione - l’esclusione d’imposta, il contribuente potrà scegliere, in alternativa alla tassazione IRPEF ordinaria, un imposta sostitutiva pari al 20%.

PLUSVALENZE FINANZIARIE

Sono redditi diversi anche quelli derivanti da plusvalenze realizzate da cessioni di partecipazioni:

  • le plusvalenze derivanti da cessione di partecipazioni qualificate sono soggette ad imposizione calcolata su un imponibile pari al 40% del loro ammontare;
  • le plusvalenze derivanti da cessione di partecipazioni non qualificate sono soggette a tassazione con imposta sostitutiva pari al 12,5%.

Nel caso le minusvalenze da partecipazioni qualificate eccedano le plusvalenze, la quota eccedente (sempre calcolata sul 40%) può essere utilizzata in deduzione delle quote tassabili di plusvalenze realizzate nei periodi d’imposta successivi (ma non oltre il quarto). La distinzione tra partecipazione qualificata e partecipazione non qualificata dipende da criteri che variano a seconda del mercato in cui sono negoziati i titoli di partecipazione:

  • nel caso i titoli della partecipata siano negoziati in mercati regolamentati, è qualificata la partecipazione che superi il 5% del capitale, o che dia diritto ad almeno il 2% del diritto di voto;
  • in mercati non regolamentati, è qualificata la partecipazione che superi il 20% del capitale, o che dia diritto ad almeno il 25% del diritto di voto.

Sono, ancora, redditi diversi le plusvalenze realizzate:

  • con la cessione di titoli obbligazionari e simili;
  • con la cessione di contratti di associazione in partecipazione con apporto di capitale (per la quale bisogna distinguere partecipazione qualificata e non qualificata per la soggezione al particolare regime fiscale);
  • con la cessione di strumenti finanziari assimilabili ad azioni (che vanno, per espressa previsione del legislatore, sempre considerati come partecipazioni qualificate).

PROVENTI DA ATTIVITA’ OCCASIONALI ED ALTRI REDDITI DIVERSI

Saranno da classificarsi come redditi diversi tutti quelli che manchino di elementi essenziali della definizione della categoria tipica a cui sarebbero invece ricollegabili. Andranno classificati dunque come redditi diversi quelli:

  • di natura fondiaria la cui quantificazione non è data dal catasto
  • di beni immobiliari all’estero (determinati in base a valutazione effettuata dallo Stato estero);
  • derivanti da attività commerciali non esercitate abitualmente;
  • derivanti da lavoro autonomo non esercitato abitualmente;
  • derivanti da diritti d’autore che non siano a favore dell’autore;
  • da concessione di usufrutto o sublocazione di immobili;
  • da affitto, locazione, noleggio e concessione in uso di veicoli, macchine ed altri beni mobili;
  • dall’affitto e concessione in usufrutto di aziende;
  • da vincite alle lotterie;
  • da premi ricevuti come riconoscimento di meriti artistici, scientifici e sociali;
  • generalmente, tutti quelli derivanti dall’assunzione di obblighi di fare, non fare e permettere;
  • proventi illeciti non classificabili in altre categoria.

Data l’eterogeneità dei redditi contenuti in questa categoria, le relative regole di determinazione non sono uniformi – ed anzi spesso l’inclusione di taluni proventi tra i redditi diversi è stata dettata dall’esigenza di sottrarre tali redditi ai criteri di quantificazione di quelli della categoria entro cui sarebbero stati classificati. In generale, infine, i redditi diversi (a differenza, ad esempio, di quelli di capitale) sono tassati al netto di spese ed oneri di produzione e non sono soggetti a ritenute alla fonte.

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