L’istruttoria

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L’ISTRUTTORIA ED IL SISTEMA INFORMATIVO

L’azione istruttoria è l’insieme di atti volti a verificare la correttezza degli adempimenti del contribuente: in materia di imposte dirette ed IVA, vi è innanzitutto un controllo automatico di tutte le dichiarazioni mediante procedure informatiche; a questo seguono il controllo formale ed il controllo sostanziale che si rivolgono a contribuenti selezionati secondo particolari criteri, definiti annualmente dal Ministero. Ogni contribuente ha un numero di codice fiscale ed è iscritto al sistema informativo dell’Anagrafe Tributaria che raccoglie su scala nazionale le informazioni riguardanti le dichiarazioni, le denunce ed i relativi accertamenti: ogni ufficio, attraverso l’anagrafe, è a conoscenza di tali dati.

LA LIQUIDAZIONE

Tutte le dichiarazioni dei redditi sono sottoposte ad un primo controllo che ha per oggetto la “mera liquidazione” delle imposte dovute e dei rimborsi spettanti. Tale controllo avviene mediante procedure informatiche, da effettuarsi entro l’inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all’anno successivo: questo è un controllo che mira solo alla verifica dell’esattezza numerica dei dati dichiarati. Scopo di tale controllo è correggere errori materiali e di calcolo commessi dal contribuente nella determinazione dell’imposta e nel riporto delle eccedenze di imposta derivanti dalle eccedenze derivanti dagli esercizi precedenti – controlla, infine, la corrispondenza dei versamenti eseguiti con quanto dichiarato. Se risulta da versare una somma maggiore di quella già versata dal contribuente, non sarà necessaria l’emissione di un avviso d’accertamento e l’Ufficio inviterà direttamente (con il avviso bonario) il contribuente a versare quanto ancora dovuto: se versa è evitata l’iscrizione a ruolo e la sanzione è ridotta ad 1/3.

IL CONTROLLO FORMALE

Il controllo formale è effettuato dagli uffici dell’Agenzia delle Entrate (non oltre il 31/12 del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione) ed è destinato a contribuenti individuati secondo criteri selettivi dettati dal Ministero dell’Economia e delle Finanze. Tale controllo è finalizzato a verificare la conformità dei dati esposti in dichiarazione alla documentazione conservata dal contribuente e ai dati desunti dal contenuto delle dichiarazioni presentate da altri soggetti e forniti da enti previdenziali, banche e imprese assicuratrici. Il contribuente è quindi invitato a fornire chiarimenti in ordine ad alcuni elementi della dichiarazione, e trasmettere documenti che li giustifichino o ad esibire le ricevute dei versamenti: a tal fine il contribuente è tenuto alla conservazione dei documenti probatori dei dati dichiarati (fino alla scadenza del termine previsto per l’accertamento). Il controllo formale consente di:

• escludere lo scomputo delle ritenute d’acconto non documentate;
• escludere le detrazioni d’imposta non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti;
• escludere le deduzioni dal reddito non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti;
• liquidare la maggiore imposta sul reddito delle persone fisiche.

L’esito del controllo formale è comunicato al contribuente, anche per consentire a questi di segnalare all’ufficio dati ed elementi non considerati o valutati erroneamente: se a questo controllo (ed all’avviso bonario che ne scaturisce) non segue l’adempimento da parte del contribuente (che anche in questo caso, come nella fase di liquidazione automatica, eviterebbe l’iscrizione a ruolo), viene applicata una sanzione pecuniaria e l’amministrazione provvede ad iscrivere a ruolo le somme dovute.

IL CONTROLLO SOSTANZIALE

Il controllo sostanziale è affidato agli uffici dell’Agenzia delle Entrate ed alla Guardia di Finanza, che può essere effettuato secondo varie modalità: accesso, indagini bancarie, inviti e richieste. Chi esercita tale controllo è dotato di discrezionalità riguardo alla scelta di quali poteri usare, in che ordine esercitarli e con che forza.

L’ACCESSO

L’accesso, affidato alla Guardia di Finanzia ed all’Agenzia delle Entrate, è uno degli strumenti più efficaci per lo svolgimento delle indagini. Le norme che regolano gli accessi (ed in particolare il D.P.R. 633/1972, il D.P.R. 600/1973 ed il D.P.R. 131/1986) devono contemperare la tutela del diritto alla riservatezza e l’interesse fiscale: innanzitutto è prevista la necessità di preventiva autorizzazione motivata (l’accesso deve corrispondere ad effettive esigenze), rilasciata dal capo dell’Ufficio dell’Agenzia che effettua l’accesso (o dal Comandante di zona della Guardia di Finanza). La disciplina dell’accesso varia, inoltre, a seconda che esso riguardi:

• locali destinati all’esercizio di attività commerciali (o agricole), per cui è sufficiente la sola autorizzazione del capo dell’Ufficio;
• locali destinati all’esercizio di arti o professioni: per cui è richiesta la presenza del titolare dello studio (o di un suo delegato); si esige l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica per l’esame di documenti e la richiesta di notizie cui venga eccepito il segreto professionale;
• locali aventi altra destinazione (in particolare abitazioni): per cui (onde rispettare dell’art.14 Cost.) si potrà richiedere l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica solo qualora ci sia adeguata motivazione (in particolare con riguardo alla necessità di reperire libri, registri, documenti ed altre prove delle violazioni) e vi siano gravi indizi di violazione;

Essendo l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica un atto discrezionale che necessità di motivazione, il giudice potrà sindacare sia l’adeguatezza della motivazione che l’apprezzamento dei gravi indizi di evasione. In particolare, nel corso della dell’accesso, vengono eseguite:

• ispezioni documentali, che sono verifiche sui libri, registri, documenti ed altre scritture (anche non obbligatorie); i documenti e le scritture possono essere sequestrati solo qualora non sia possibile riprodurle o riassumerne il contenuto nel verbale, mentre libri e registri non possono essere in alcun caso sequestrati;
• verifica contabile è una forma di controllo che mira ad esaminare la completezza, l’esattezza e veridicità della contabilità sulla base dell’analisi di altri documenti (esempio: fatture), ed altre scritture – è il controllo incrociato quello effettuato anche mediante confronto con documenti e scritture contabili di terzi;
• verificazioni (esempio su impianti, sul personale, sulle materie prima), che riguardano:
  • ogni elemento utile al controllo dell’esatto adempimento delle norme fiscali;
  • elementi significativi ai fini della stima delle potenzialità reddituali dell’azienda (da cui possono scaturire rettifiche induttive del reddito – fondate sull’incongruità dei ricavi dichiarati rispetto a quelli presumibili).

Di ogni accesso dev’essere redatto (giorno per giorno) un processo verbale di verifica in cui è presente la descrizione dettagliata delle operazioni compiute (le ispezioni e rilevazioni eseguite, le richieste fatte al contribuente e le risposte ricevute); infine i dati rilevanti (ed in particolare le violazioni riscontrate) sono sintetizzati nel processo verbale di constatazione che va notificato al soggetto che subisce il controllo, il quale può (entro 60gg dalla notificazione) inviare delle “memorie difensive” all’Ufficio, nel tentativo di evitare l’emissione di avviso di accertamento.

LE INDAGINI BANCARIE

Le indagini bancarie possono essere svolte in via amministrativa dall’Agenzia delle Entrate, dalla Guardia di Finanza (autorizzati rispettivamente dalla direzione generale o dal comandante di zona);

ed in particolare (non essendoci più il segreto bancario), la banca:

• dev’essere disponibile all’autorità di controllo per qualsiasi chiarimento – d’altra parte, dovrà dare direttamente notizia al contribuente delle richieste ricevute dall’amministrazione finanziaria;
• è tenuta a specificare tutti i rapporti legati ai conti dei clienti soggetti a controllo (comprese eventuali garanzie);
• dovrà fornire, se richiesto, non solo copia del conto corrente, ma anche tutti i movimenti.

Acquisiti i dati bancari l’ufficio può:

• invitare i contribuenti a comparire personalmente, per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti;
• invitare a trasmettere atti e documenti (ai soggetti obbligati alla tenuta della contabilità l’ufficio può richiedere l’esibizione del bilancio e delle scritture contabili);
• inviare questionari relativi a dati e notizie rilevanti;

Qualora vi siamo movimenti che non hanno corrispondenza nelle scritture contabili vi sono due presunzioni di sommersione:

• ai versamenti corrispondono ricavi tassabili;
• ai prelievi corrispondono costi pagati, ai quali corrispondono a loro volta ricavi non contabilizzati.

Tali presunzioni sono solo relative e possono essere superate qualora (ad esempio) il contribuente indichi adeguata giustificazione del movimenti, o riesca a dimostrare che i versamenti non sono dichiarati in quanto corrispondenti a ricavi non tassabili.

INVITI E RICHIESTE

Inviti e richieste sono forme di controllo meno penetranti nelle quali l’ufficio può:

• invitare il contribuente a presentarsi di persona per fornire dati ed informazioni;
• richiedere l’invio di atti e documenti;
• inviare questionari al contribuente.
• le richieste possono essere destinate anche a terzi:
• terzi di diritto pubblico (ai quali può essere richiesto qualsiasi dato od informazione);
• notai, avvocati, eccetera (ai quali possono essere richieste copie di atti);
• altri terzi che abbiano obbligo di scritture contabili (ai quali possono essere richiesti dati relativi solo a fornitori, dipendenti, clienti);
• altri (ai quali possono essere richieste solo informazioni riguardanti i rapporti col contribuente).

OBBLIGHI E DIRITTI DEL CONTRIBUENTE

Il contribuente durante la fase istruttoria ha obblighi di collaborazione, cioè ottemperare agli inviti ed alle richieste dell’amministrazione. La mancata collaborazione, oltre che una sanzione pecuniaria, provoca l’inefficacia futura a favore del contribuente di questi atti/documenti oggetto di richiesta – salvo che si provi che tale inottemperanza sia dovuta a causa non imputabile al contribuente. Con riguardo ai diritti del contribuente:

• la legge (anche se solo in alcuni casi particolari) obbliga l’ufficio ad interpellare il contribuente per fornire prove contrarie, prima di procedere ad accertamenti – soprattutto in casi di probabile elusione da parte del contribuente;
• accessi ed ispezioni nei locali del contribuente possono avvenire solo su effettive esigenze di controllo sul luogo, solo con autorizzazione, e non per più di 30gg continuativi (prorogabili fino a 60 giorni nei casi più particolari);
• entro 60gg dal rilascio della copia del processo verbale, il contribuente può comunicare all’ufficio osservazioni e richieste – e l’avviso di accertamento non può essere inviato prima di tale termine.

COLLABORAZIONE DEI COMUNI E DI ALTRE AMMINISTRAZIONI FINANZIARIE

A partire dagli anni ’70 è stata progressivamente ridotta l’autonomia impositiva comunale mentre, d’altra parte, è stato attributo a tali enti un ruolo di collaborazione col fisco:

• i comuni devono segnalare al fisco dati ed informazioni utili ad integrare la dichiarazione dei redditi;
• l’ufficio deve trasmettere tutte le proposte d’accertamento al comune, il quale può formulare (entro 90 giorni) proposta di aumento (e quelle non condivise dall’ufficio vanno alla Commissione per l’Esame delle Proposte del Comune, che determina – entro 45 giorni – gli imponibili da accertare);
• i comuni hanno titolo al 30% delle somme riscosse a titolo definitivo.

Per quanto riguarda indagini internazionali, le convenzioni (e gli accordi comunitari) prevedono meccanismi di collaborazione fra amministrazioni finanziarie estere ed italiane.

ESITI DELL’ISTRUTTURIA

Qualora non sia riscontrata alcuna violazione, non verrà emesso alcun atto; altrimenti:

• l’ufficio potrà inviare al contribuente un invito al contraddittorio (un vero e proprio invito a collaborare), per pervenire alla formazione di un “accertamento con adesione”;
• l’ufficio potrà inviare avviso d’accertamento ed il contribuente a sua volta potrà:
  • impugnare l’avviso;
  • presentare istanza di accertamento con adesione (con riduzione ad 1/4 del minimo della sanzione);
  • omettere di impugnarlo (con riduzione delle sanzioni ad 1/4 dell’importo erogato).