Stabile organizzazione (art.162)

La stabile organizzazione è disciplinata dall’art. 162 del TUIR e dall’art. 5 del modello OCSE. Le differenze tra i due articoli sono pochissime in quanto il legislatore italiano ha ripreso quasi integralmente la definizione dell’OCSE. In caso di differenze comunque si applica la disciplina interna se è più favorevole (art. 169 TUIR); a questo proposito occorre precisare che le norme convenzionali non possono generare fattispecie impositive non previste dalla disciplina interna.

COMMA 1 – “Fermo restando quanto previsto dall’art. 169, ai fini delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, l’espressione “stabile organizzazione” designa una sede fissa di affari per mezzo della quale l’impresa non residente esercita in tutto o in parte la sua attività sul territorio dello Stato.”

Vengono quindi richieste 3 caratteristiche perché vi sia stabile organizzazione:

  1. esistenza della sede di affari: una stabile organizzazione può consistere in ogni tipo di struttura (non deve esistere per forza un’unità produttiva ma sono state considerate stabili organizzazioni anche oleodotti o tratti di ferrovia), non è necessaria la presenza di personale, anche dei macchinari sono idonei a rappresentare una sede e la sede non deve necessariamente essere di proprietà.
  2. fissità della sede: sia in senso spaziale (collegamento con il territorio), sia in senso temporale (il collegamento deve essere durevole e non è specificato il lasso temporale, tranne che per i cantieri, ma viene solo specificato che l’ottica non deve essere puramente occasionale).
  3. strumentalità della sede all’esercizio dell’attività d’impresa: se è provata questa strumentalità i redditi prodotti verranno tassati come redditi d’impresa.

L’art. 162 si divide in 2 parti:

  • Commi 1-5: stabile organizzazione materiale
  • Commi 6-9: stabile organizzazione personale

COMMA 2 e 3 – 2. “L’espressione “stabile organizzazione” comprende in particolare: a) una sede di direzione; b) una succursale; c) un ufficio; d) un’officina; e) un laboratorio; f) una miniera, un giacimento petrolifero o di gas naturale, una cava o altro luogo di estrazione di risorse naturali, anche in zone situate al di fuori delle acque territoriali in cui, in conformità al diritto internazionale consuetudinario ed alla legislazione nazionale relativa all’esplorazione ed allo sfruttamento di risorse naturali, lo Stato può esercitare diritti relativi al fondo del mare, al suo sottosuolo ed alle risorse naturali.” 3. “Un cantiere di costruzione o di montaggio o di installazione, ovvero l’esercizio di attività di supervisione ad esso connesse, è considerato “stabile organizzazione” soltanto se tale cantiere, progetto o attività abbia una durata superiore a tre mesi.”

È una positive list: casistica in base alla quale si ritiene esistente una stabile organizzazione, salva la prova contraria che il contribuente può fornire (ha valenza probatoria infatti si ha un’inversione dell’onera della prova che dall’amministrazione finanziaria passa in capo al contribuente).

COMMA 4 e 5 – 4. “Una sede fissa di affari non è, comunque, considerata stabile organizzazione se: a) viene utilizzata una installazione ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna di beni o merci appartenenti all’impresa; b) i beni o le merci appartenenti all’impresa sono immagazzinati ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna; c) i beni o le merci appartenenti all’impresa sono immagazzinati ai soli fini della trasformazione da parte di un’altra impresa; d) una sede fissa di affari è utilizzata ai soli fini di acquistare beni o merci o di raccogliere informazioni per l’impresa; e) viene utilizzata ai soli fini di svolgere, per l’impresa, qualsiasi altra attività che abbia carattere preparatorio o ausiliario; f) viene utilizzata ai soli fini dell’esercizio combinato delle attività menzionate nelle lettere da a) ad e), purché l’attività della sede fissa nel suo insieme, quale risulta da tale combinazione, abbia carattere preparatorio o ausiliario.”

Negative list: casistica, con valenza probatoria, in base alla quale non è riconosciuta la stabile organizzazione. Sono tutte situazioni lontane dall’attività di impresa.

5. “Oltre a quanto previsto dal comma 4 non costituisce di per sé stabile organizzazione la disponibilità a qualsiasi titolo di elaboratori elettronici e relativi impianti ausiliari che consentano la raccolta e la trasmissione di dati ed informazioni finalizzati alla vendita di beni e servizi.”

COMMA 6 – “Nonostante le disposizioni dei commi precedenti e salvo quanto previsto dal comma 7, costituisce una stabile organizzazione dell’impresa di cui al comma 1 il soggetto, residente o non residente, che nel territorio dello Stato abitualmente conclude in nome dell’impresa stessa contratti diversi da quelli di acquisto di beni.”

Sono richiesti 2 requisiti:

  • abitualmente
  • in nome e per conto dell’impresa: mandato con rappresentanza.

In questo comma abbiamo un contenuto positivo.

COMMA 7 – “Non costituisce stabile organizzazione dell’impresa non residente il solo fatto che essa eserciti nel territorio dello Stato la propria attività per mezzo di un mediatore, di un commissionario generale, o di ogni altro intermediario che goda di uno status indipendente, a condizione che dette persone agiscano nell’ambito della loro ordinaria attività.”

Abbiamo in questo caso un contenuto negativo. Non è stabile organizzazione personale se l’intermediario:

  • gode di uno status indipendente sia dal punto di vista giuridico che dal punto di vista economico;
  • agisce nella propria ordinaria attività.

COMMA 8 E 9 – 8. “Nonostante quanto previsto dal comma precedente, non costituisce stabile organizzazione dell’impresa il solo fatto che la stessa eserciti nel territorio dello Stato la propria attività per mezzo di un raccomandatario marittimo di cui alla legge 4 aprile 1977, n. 135, o di un mediatore marittimo di cui alla legge 12 marzo 1968, n. 478, che abbia i poteri per la gestione commerciale o operativa delle navi dell’impresa, anche in via continuativa.” 9. “Il fatto che un’impresa non residente con o senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato controlli un’impresa residente, ne sia controllata, o che entrambe le imprese siano controllate da un terzo soggetto esercente o no attività d’impresa non costituisce di per sé motivo sufficiente per considerare una qualsiasi di dette imprese una stabile organizzazione dell’altra.”

INIZIO E CESSAZIONE STABILE ORGANIZZAZIONE E ONERE DELLA PROVA

La stabile organizzazione sia materia che personale inizia nel momento in cui si hanno i requisiti richiesti e cessa quando non vi sono più i requisiti. L’onere della prova è di norma in capo all’amministrazione finanziaria tranne nei casi in cui convenga al contribuente provare che vi è o non vi è una stabile organizzazione.

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