Disciplina fiscale

Sotto il profile tributario, a seguito dell’approvazione del nuovo Tuir, assistiamo a rilevanti innovazioni e ad alcune conferme.

A – Imposte dirette

Il regime fiscale dell’associante e dell’associato è influenzato dalla natura del rapporto, che può essere:

  • Di capitale;
  • Di opere o servizi: la remunerazione corrisposta dall’associante all’associato resta per l’associante deducibile senza alcuna limitazione ai sensi dell’art.109 del Tuir. Se l’apporto è di servizi, invece, la remunerazione è riconducibile all’art.55 del Tuir e forma reddito in base alla disciplina del reddito d’impresa l’associato imprenditore potrà dedurre i costi afferenti;
  • Misto (capitale + opere e servizi).

Associante

Per l’associante l’art.109, co.9, lett.b, TUIR dispone l’indeducibilità di ogni tipo di remunerazione dovuta allorché sia previsto un apporto diverso da quello di opere o servizi. Sono, pertanto, non deducibili le remunerazioni corrisposte qualora gli apporti siano costituiti da capitale ovvero siano misti (capitale + opere e servizi).

Tali disposizioni sono applicabili anche nell’ipotesi di associante impresa individuale o società di persone.

Nei contratti con apporto di sole opere e servizi la deduzione dal reddito di esercizio risultante dal conto economico della quota di utile che spetta all’associato deve avvenire nel rispetto delle seguenti condizioni:

  • Il contratto deve risultare da atto pubblico o da scrittura privata registrata contenente la specificazione dell’apporto;
  • La misura degli utili spettanti all’associato deve trovare obiettiva giustificazione nel lavoro effettivamente prestato.

Le quote erogate sono computate in diminuzione del reddito nell’esercizio di competenza, indipendentemente dall’imputazione al conto economico.

Nel contratto con apporto di capitale o misto (capitale + opere e servizi) le remunerazioni, che, come sopra precisato, rappresentano un costo indeducibile per l’associante, sono assimilate ai dividendi e concorrono a formare il reddito imponibile nelle stesse percentuali con le quali concorrono gli utili derivanti dalla partecipazione in società soggette all’Ires.

Associato

Per l’associato, se l’apporto è di opera, la remunerazione percepita rappresenta un reddito di lavoro autonomo [art.53, co.2, lett.c, TUIR] da tassare secondo il principio di cassa, senza poter dedurre le spese sostenute per le eventuali perdite sopportate.

L’associante assoggetterà, quindi, il compenso erogato alla ritenuta Ire del 20%.

Se l’apporto è di servizi in quanto l’associato è un imprenditore, la remunerazione costituisce reddito in base alla disciplina del reddito d’impresa (art.55 TUIR).

L’associato imprenditore può, quindi, dedurre i costi sostenuti e riferiti all’apporto effettuato.

Se l’apporto è di solo capitale, la remunerazione dell’associato viene assimilata al dividendo e, come tale, assoggettata a tassazione diversa a seconda della natura giuridica di questi (soggetto Ires, persona fisica non operante in regime di impresa, imprenditore individuale o società di persone).

Relativamente all’associato persona fisica non imprenditore l’art.47, co.2, TUIR disciplina la remunerazione corrisposta stabilendo che dette remunerazioni derivanti dai contratti di associazione in partecipazione con apporto di solo capitale concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo nella misura del 40%, qualora il valore dell’apporto sia superiore al 15% o al 25% del valore del patrimonio netto contabile alla data della stipula del contratto secondo che si tratti di società i cui titoli sono negoziati in mercati regolamentati o di altre partecipazioni.

Se l’associante è in regime di contabilità semplificata, gli utili di cui al periodo precedente concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo nella misura del 40%, qualora l’apporto sia superiore al 25% della somma delle rimanenze finali (comprese quelle relative a opere e servizi di durata ultra annuale) e del costo complessivo dei beni ammortizzabili.

Per i contratti stipulati con associanti non residenti la disposizione si applica nel rispetto delle condizioni indicate nell’art.44, co.2, lett.a, ultimo periodo, che prevedono l’indeducibilità del reddito nello Stato estero di residenza del soggetto emittente purché tale indeducibilità risulti da una dichiarazione dell’emittente stesso o da elementi certi e precisi.

Ove tali condizioni non siano rispettate, le remunerazioni concorrono alla formazione del reddito per il loro intero ammontare.

Cessione del contratto

Se l’associato è persona fisica, l’eventuale plusvalenza conseguita è imponibile al 40% per i contratti qualificati, mentre è assoggettata all’imposta sostitutiva con l’aliquota del 12,5% per i contratti non qualificati.

Qualora dalla cessione emerga una plusvalenza, essa sarà sommata algebricamente con le plusvalenze della stessa natura (qualificate, non qualificate). L’eventuale eccedenza sarà riportata fino al quarto anno successivo.

B – IRAP

Per l’associante, il calcolo della base imponibile si effettua tenendo presente che gli utili erogati agli associati in partecipazione non sono ammessi in deduzione quando l’apporto è costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro.

Nel caso di apporti di solo capitale classificati tra gli oneri finanziari da parte dell’associante imprenditore, si verifica l’indeducibilità dell’Irap in capo all’associante e la corrispondente non imponibilità per l’associato.

La classificazione tra i costi per servizi degli apporti costituiti da cessioni di beni o prestazioni di servizi da parte dell’associato imprenditore o lavoratore autonomo comporta la deducibilità dell’Irap in capo all’associante e l’imponibilità per l’associato.

C. Imposta sul valore aggiunto

  • Il conferimento dell’associato rientra nelle cessioni di beni e costituisce imponibile;
  • Le assegnazioni di beni all’associato sono tassabili;
  • L’associante e l’associato, che siano imprenditori commerciali, sono singolarmente soggetti passivi per le cessioni di beni o le prestazioni di servizi effettuate nell’esercizio della loro impresa, e devono adempiere gli obblighi inerenti al regime ordinario o semplificato secondo il proprio volume di affari;
  • La quota di utili spettante all’associato d’opera è esclusa dal campo di applicazione dell’Iva.

D – Imposta di registro

Per i contratti con apporto di beni diversi da immobili, imbarcazioni, natanti vige l’imposta fissa di € 168,00.

E – Imposta di bollo

  • Il contratto sottoscritto sia dall’associante sia dall’associato deve essere redatto in carta bollata;
  • Il contratto che risulta da scambio di lettere tra associante e associato è soggetto a bollo in caso d’uso;
  • I certificati rappresentativi delle quote parti dell’associato sono esenti dall’imposta di bollo.

F – Ambito previdenziale

I compensi percepiti dall’associato che apporta solo lavoro, qualificati sul piano fiscale redditi di lavoro autonomo di cui all’art.53, co.2, lett.c TUIR, sono assoggettati all’assicurazione generale obbligatoria nei confronti dell’INPS.

Il carico contributivo è pari al contributo pensionistico previsto dall’INPS per i soggetti non iscritti ad altre forme di previdenza ed è suddiviso tra l’associante (55%) e l’associato (45%).

Il contributo deve essere calcolato sulla base del reddito imponibile ai fini Ire in sede di dichiarazione annuale e versato nella misura del 17,50% a € 38.641 e del 18,50% fino al raggiungimento del massimale di reddito di € 84.049.

Per gli associati che non siano pensionati o iscritti ad altre gestioni è dovuto, altresì, il contributo dello 0,50% destinato a finanziare l’indennità di maternità, l’assegno per il nucleo familiare e il trattamento di malattia in caso di ricovero ospedaliero.

Sono esclusi dall’assoggettamento i professionisti iscritti ad Albi.

Gli associati devono essere iscritti nei libri matricola e paga; coloro che svolgono attività manuale devono iscriversi all’INAIL (l’onere dell’assicurazione grava sull’associante, anche se si tratta di un artigiano).

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