I soggetti

Soggetto Attivo: l’amministrazione finanziaria. Al suo interno dobbiamo distinguere tra Ministero e Agenzie: Il Ministero dell’economia e delle finanze ha assunto le competenze riguardanti la politica economica e finanziaria, il bilancio ed il fisco, del Ministero fa parte il Dipartimento per le Politiche fiscali che predispone le convenzioni con le quattro Agenzie: Entrate, Dogane, Territorio e Demanio; la gestione concreta dei tributi è affidata all’agenzia delle entrate. Il termine contribuente indica il debitore dell’imposta, ovvero colui che ha obblighi verso il fisco. Spesso è usato il termine di obbligato principale per indicare colui che realizza il presupposto d’imposta in contrapposizione agli altri obbligati che non hanno realizzato il presupposto. Ciascun contribuente è identificato da un numero di codice fiscale ed è iscritto all’Anagrafe tributaria che è un grande sistema informativo posto al servizio dell’Agenzia con il compito di assumere tutti i dati e le informazioni che assumono rilevanza ai fini fiscali. La raccolta dei dati avviene attraverso il codice fiscale indispensabile per compiere atti di varia natura. Ogni contribuente ha un domicilio fiscale, è una nozione di diritto formale che risolve problemi di competenza territoriale; per i residenti è nel Comune dell’anagrafe in cui sono iscritti, per le società è nel Comune in cui hanno la sede legale e i non residenti sono domiciliati nel Comune in cui producono reddito.

SOLIDARIETÀ TRIBUTARIA: si ha quando le situazioni passive che scaturiscono dalle fattispecie tributarie, possono far capo a più soggetti in solido; può trattarsi di adempimenti formali o dell’obbligazione tributaria stessa, solo in quest’ultimo caso si parla di solidarietà in senso tecnico. Nel diritto tributario sono espressamente indicati i casi di solidarietà tributaria, ma mancano le regole applicative, per cui si applicano le disposizioni del Codice Civile. E’ esclusa la solidarietà tributaria attiva.

SOLIDARIETÀ PARITARIA. Si ha solidarietà tributaria quando il presupposto del tributo è riferibile ad una pluralità di soggetti. Quest’ipotesi si realizza tipicamente per le imposte indirette: es. l’imposta sulle successioni era pagata in solido da tutti gli eredi. Il reddito quale arricchimento personale del soggetto è per sua natura riferibile ad un solo soggetto, quindi le Hp di solidarietà in materia di imposte personali sono casi eccezionali.

SOLIDARIETÀ DIPENDENTE: In questo caso il presupposto è realizzato da un soggetto, obbligato principale, ma è coobbligato in solido anche un altro soggetto, obbligato dipendente o responsabile d’imposta, per aver realizzato una fattispecie collaterale. Tra fattispecie principale e fattispecie collegata, c’è un rapporto di pregiudizialità – dipendenza, per cui l’obbligazione del responsabile esiste, in quanto esiste quella principale. Perciò il coobbligato è responsabile in via dipendente e non paritaria. Nei rapporti interni i due casi di solidarietà differiscono perché nella solidarietà dipendente il responsabile d’imposta ha diritto di regresso nei confronti dell’obbligato principale per l’intero importo pagato, mentre in quella paritaria il diritto di regresso riguarda solo una frazione dell’imposta.

CONSEGUENZE DELLA SOLIDARIETÀ: la solidarietà può comportare anche obblighi di tipo formale, in questi casi l’adempimento da parte di un soggetto libera gli altri, così se la dichiarazione è presentata e sottoscritta da uno solo dei coobbligati, gli altri sono liberati, ma se ne discendono sanzioni esse travolgono tutti.

L’ACCERTAMENTO DELLE OBBLIGAZIONI SOLIDALI: il principio generale è che gli effetti favorevoli degli atti compiuti da o nei confronti di uno di essi, se sono favorevoli si estendono a tutti, se sono sfavorevoli, non si estendono e se sono neutri, dipende dalla volontà delle parti. Per cui gli atti sfavorevoli dell’Amministrazione finanziaria emessi nei confronti di un coobbligato, non hanno effetti sugli altri. Poiché la solidarietà implica pluralità di debitori per un’unica prestazione, il creditore può rivolgersi a qualunque condebitore per ottenere il pagamento dell’importo dovuto. L’Amministrazione finanziaria ha quindi la facoltà di notificare l’accertamento a solo uno dei coobbligati, ad alcuni o a tutti, ma l’avviso notificato a un coobbligato non vincola gli altri. Nei rapporti tra solidarietà e fisco non vi sono differenze tra solidarietà paritaria o dipendente, quindi se l’Amministrazione finanziaria vuole ottenere il pagamento dell’imposta dal responsabile d’imposta, dovrà notificare a lui l’avviso di accertamento, dato che l’avviso emesso nei confronti dell’obbligato principale non ha effetto nei confronti dell’obbligato dipendente.

NOTIFICA DELL’ACCERTAMENTO: l’avviso di accertamento notificato ad uno dei condebitori entro il termine di decadenza in cui l’Amministrazione finanziaria può esercitare il proprio potere impositivo, interrompe il termine anche nei confronti degli altri condebitori.

RISCOSSIONE: un condebitore può essere iscritto a ruolo solo in forza di un atto che legittimi tale iscrizione; questo perché è ribadito il principio in base al quale, gli atti dell’amministrazione hanno effetto solo nei confronti dei destinatari.

Eccezione: quando i coobbligati in solido sono anche contestatari di una stessa partita di ruolo, il concessionario non è tenuto a notificare la cartella di pagamento a tutti, ma può notificarla solo al primo della lista ed inviare agli altri una semplice comunicazione.

EFFICACIA SOGGETTIVA DEL GIUDICATO. Può accadere che un avviso di accertamento venga impugnato da tutti i soggetti cui è notificato, ovvero solo da alcuni o nessuno. Nel caso in cui, di due condebitori, solo uno impugni l’avviso di accertamento ottenendone l’annullamento, mentre l’altro rimane inerte facendo divenire definitivo tale avviso, può quest’ultimo opporsi alla riscossione invocando il giudicato ottenuto dall’altro condebitore? In linea di principio la sentenza vale solo tra le parti del processo, ma è anche vero che gli effetti favorevoli si estendono a tutti i condebitori. Parte della dottrina ritiene che il coobbligato rimasto inerte non possa avvalersi di tali effetti positivi in forza della definitività dell’avviso di accertamento, derivante proprio dalla sua inerzia. La giurisprudenza, invece, ritiene che il giudicato positivo si estenda anche al coobbligato che non ha impugnato l’atto, ma con dei limiti:

  • Il condebitore può far valere il giudicato favorevole solo per contrastare la pretesa di un maggior tributo, ma non per la ripetizione di quanto già pagato;
  • Il giudicato non può essere fatto valere dal condebitore nei cui confronti si sia formato un giudicato (esempio impugnando l’atto, ma fermandosi al giudizio negativo di primo grado, senza appellarsi).
  • Infine occorre che il giudicato non si sia fondato su ragioni personali del condebitore che ha partecipato al processo.

RAPPORTI INTERNI TRA CONDEBITORI: i rapporti interni tra condebitori sono rapporti di diritto privato e sono reti dalla regola per la quale l’ obbligazione solidale si divide per quote che si presumono uguali, se non risulta diversamente; per cui il condebitore che ha adempiuto l’obbligazione può ripetere da ciascun altro condebitore la quota dovuta da ciascuno di essi. Si può anche stabilire di ripartire le quote in base alla partecipazione di ciascuno al presupposto: quando è  possibile imputare per quote il presupposto, la stessa suddivisone si avrà per la divisione del debito nei rapporti interni; quando non è possibile occorre verificare se il legislatore prevede norme ad hoc, oppure le quote ed il debito si considerano uguali. Infine se i coobbligati impugnano l’atto con esiti diversi, questo non ha conseguenze sui rapporti interni.

LA SOSTITUZIONE TRIBUTARIA: si ha sostituzione quando un soggetto, corrispondendo somme per determinati titoli, effettua, all’atto del pagamento, una ritenuta il cui importo deve essere versato all’Erario. La sostituzione può essere oggettiva, e allora avremo in questo caso i cd. Regimi sostitutivi, che implicano la sotto posizione di una certa fattispecie ad un regime fiscale diverso da quello ordinario; e soggettiva, quando l’obbligazione tributaria è posta a carico di un soggetto diverso da colui che realizza il presupposto. La sostituzione soggettiva può essere a titolo d’imposta o a titolo d’acconto, quindi la ritenuta sarà a titolo d’acconto o d’imposta. Operare la ritenuta è, di regola, un obbligo la cui violazione è punita con sanzione amministrativa pari al 20% dell’importo non trattenuto e al 30% dell’importo non versato.

SOSTITUZIONE A TITOLO D’IMPOSTA:  il soggetto passivo è il sostituto benché il presupposto lo abbia realizzato il sostituito. La ragione per cui vengono posti obblighi tributari a carico di un soggetto diverso da colui che realizza la fattispecie imponibile sta nel fatto che il sostituto è debitore di somme verso il sostituito la cui corresponsione realizza un fatto fiscalmente rilevante. Il termine sostituzione non deve trarre in inganno, in quanto il sostituto non è un obbligato che sostituisce un altro soggetto nel pagamento di un tributo, ma l’istituzione del tributo è a carico del sostituto e non del sostituito. Il Fisco, coinvolgendo il terzo nell’attuazione del tributo, imputando doveri a carico di un soggetto in posizione neutrale, ritiene di combattere l’evasione.

Rapporti tra le parti: il sostituto è unico debitore verso il Fisco dell’imposta dovuta sul presupposto realizzato dal sostituito. Quindi tra Fisco e sostituto c’ è un rapporto d’imposta; tra Fisco e sostituito non ci sono rapporti; e tra sostituto e sostituito c’ è un rapporto privatistico, in primis il rapporto di base che vede il sostituto debitore del sostituito, debito che verrà corrisposto in una minor somma a causa della ritenuta. Se il sostituto omette i suoi doveri, si realizza un’obbligazione solidale successiva e dipendente per cui il sostituito diventa coobbligato nei confronti del fisco, che acquisisce il diritto di iscrivere a ruolo anche il sostituito.

Aspetti tecnici: la sostituzione a titolo d’imposta comporta l’applicazione di un’aliquota su di un determinato provento, che è così sottratto alla sua inclusione nel reddito complessivo del sostituito ed è così sottratto alla progressività.

SOSTITUZIONE A TITOLO D’ACCONTO: realizza una forma di riscossione anticipata e non pone deroghe alla progressività. Si distingue dalla sostituzione a titolo d’imposta perché in questo caso il sostituto non è debitore in luogo del sostituito, ma è soggetto passivo di un obbligo di versamento, previa effettuazione delle ritenute. Esso, non è soggetto passivo dell’obbligazione tributaria commisurata al presupposto, ma è tenuto ad obblighi di natura diversa, che hanno come fattispecie l’erogazione di una somma al sostituto sulla quale è operata una ritenuta. L’entità della ritenuta e del versamento deriva da un’aliquota, che può essere fissa, nella maggior parte dei casi, o variabile, come per i redditi da lavoro dipendente.

Rapporti tra le parti:  tra sostituto e sostituito intercorre un rapporto di rivalsa, ossia il sostituto nel momento in cui corrisponde le somme dovute al sostituito ne trattiene una quota. La posizione del sostituito nei confronti del fisco è quella di un qls percettore di reddito: le somme che percepisce, sono componenti del suo reddito complessivo, ma per effetto della ritenuta subita, acquista il diritto di detrarre, dall’imposta globalmente dovuta, l’imposto della ritenuta, questo perché attraverso la ritenuta è assoggettato ad una tassazione anticipata e le ritenute subite riducono la sua obbligazione tributaria.

OMISSIONE DELLE RITENUTE D’ACCONTO: se il fisco non riceve il versamento della ritenuta può agire solo nei confronti del sostituto; ma se il sostituto omette di effettuare anche le ritenute, (es. lavoro in nero) in questo caso la legge non pone l’obbligo di versamento a carico del sostituito; l’A. finanziaria può emettere avviso di accertamento nei confronti del sostituto per stabilire che ha omesso di effettuare la ritenuta e il versamento; e potrà accertare nei suoi confronti solo il reddito che ha percepito dal sostituito e non è stato dichiarato, ma l’importo delle ritenute può essere richiesto solo al sostituto, gli potrà essere richiesta al massimo la differenza eventuale dell’imposta globalmente dovuta.

RIVALSA E TRASLAZIONE: Ci sono tributi posti a carico di un soggetto che però sono destinati a gravare economicamente su altri soggetti,es. imposte sui consumi, questo perché vi è dissociazione tra soggetto passivo del tributo e colui che realizza il presupposto pertanto l’onere del tributo deve essere trasferito dal contribuente di diritto al contribuente di fatto. Questo può verificarsi come fato meramente economico attraverso la traslazione di fatto, mediante inglobamento dell’onere tributario nel prezzo del bene; o attraverso la rivalsa, ovvero con il sorgere di un diritto di credito attribuito al debitore dell’imposta pari all’ammontare del tributo. In generale ha diritto alla rivalsa ogni terzo che sia obbligato a pagare il tributo per un presupposto realizzato da altri. Esempio: responsabile d’imposta. Ci sono casi in cui la legge obbliga alla rivalsa come nel caso del soggetto passivo IVA e del sostituto d’imposta.

PATTI DI ACCOLLO. Quando la rivalsa non è obbligatoria o vietata, i privati possono validamente stipulare patti di accollo di imposte con cui un soggetto, accollante, si impegna a far fronte ad un determinato debito d’imposta od altri oneri tributari di un altro soggetto, accollato.

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