L’avviso di accertamento

È l’atto con cui l’Amministrazione finanziaria, verificato un inadempimento da parte del contribuente, nell’ambito di un controllo sostanziale, determina autoritativamente l’imponibile e l’imposta dovuta. L’avviso di accertamento non è un atto discrezionale, bensì vincolato: se si verifica un inadempimento l’Amministrazione è obbligata all’emissione.

CONTENUTO: l’avviso di accertamento consta di due parti: motivazione e dispositivo. Il dispositivo non è uniforme per tutte le imposte:

  • In materia di imposte sui redditi deve recare l’indicazione dell’imponibile accertato, delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni, delle ritenute d’acconto e dei crediti d’imposta. Ciò che è essenziale tuttavia è la determinazione dell’imponibile.
  • Nell’IVA, l’avviso non contiene solo una nuova determinazione dell’imposta dovuta, ma anche una nuova determinazione dell’imposta detraibile.
  • Nelle imposte dirette, all’avviso di accertamento delle imposte sui redditi corrisponde l’avviso di accertamento di valore, che determina il valore del bene su cui incide l’imposta. Esso riguarda solo il valore venale del bene, per la determinazione dell’imposta si ha l’avviso di liquidazione che è l’atto impositivo con cui si determina l’imposta ed il contribuente che intende contestare la liquidazione dell’imposta, deve impugnare tale avviso. Dato che è l’atto con cui è richiesto il pagamento dell’imposta è un atto della procedura di riscossione.

La motivazione: l’avviso di accertamento deve essere motivato attraverso l’indicazione dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche su cui si basa l’atto. Inoltre, se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama. Un provvedimento viziato nella motivazione è invalido e la sua sorte è l’annullamento senza possibilità di sanatoria. L’avviso di accertamento deve contenere inoltre le modalità, il termine e l’autorità amm.va cui è possibile ricorrere. La notificazione: non è solo la procedura con cui l’atto è portato a conoscenza del destinatario, ma è con la notifica che l’avviso viene ad esistenza. La notifica è eseguita dai messi comunali che devono far sottoscrivere l’atto al consegnatario; la notifica è fatta nel domicilio fiscale del destinatario. Se nel comune di domicilio fiscale non vi è luogo in cui la notifica possa essere fatta, si porrà in essere la procedura prevista per gli irreperibili: l’etto è depositatati presso la casa del comune, ed il messo affigge un avviso del deposito press l’albo del comune e ne da notizia al destinatario con raccomandata. I non residenti possono eleggere un rappresentante per i rapporti tributari e comunque hanno un domicilio fiscale nel comune in cui è prodotto il reddito.

TERMINE DI DECADENZA: l’avviso deve essere notificato entro un termine preciso, pena la decadenza e se notificato oltre tale termine è illegittimo. Per le imposte sui redditi e per l’IVA, la notifica deve avvenire entro il 31/12 del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, in caso di omessa presentazione o dichiarazione nulla il termine scade il 31/12 del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuta essere presentata.

AVVISO NULLO E ANNULLABILE: nel diritto tributario la nullità non è intesa come nel Codice Civile infatti l’avviso nullo è un atto che, per se viziato, produce effetti fino a che non è annullato quindi è illegittimo o annullabile. Non essendovi atti discrezionali non possono esserci vizi per eccesso di potere, ma solo per violazione di legge. I vizi possono essere sostanziali, riguardanti cioè violazioni che si riflettono sull’an o sul quantum dell’imponibile; o formali e riguardare l’iter formativo dell’atto, la motivazione, i termini, la competenza, eccetera. Nel diritto tributario non esistono regole per distinguere vizi innocui da vizi invalidanti, è rimesso alla discrezione dell’interprete giudicare la gravità di un vizio ed il suo valore invalidante.

L’AVVISO INESISTENTE: è inesistente l’avviso che presenta vizi talmente gravi, da non poter essere considerato giuridicamente esistente. Anche in questo caso non esiste precisa indicazione legislativa, tuttavia si può affermare che è inesistente l’avviso che:

  • non è sottoscritto,
  • è intestato ad un soggetto inesistente,
  • è emesso da un ufficio territorialmente competente,
  • non è notificato,
  • è privo di elementi essenziali nella parte dispositiva,
  • è emesso in situazione di carenza di potere.

Non genera effetti.

LA DEFINITIVITÀ: l’atto d’imposizione diventa definitivo quando, decorsi i termini d’impugnazione, 60 giorni, non è impugnato. Se,  invece, è impugnato si crea una situazione di pendenza, al termine della quale o il ricorso è accolto, ed in tal caso l’atto cessa di esistere perché annullato dal giudice, o il ricorso è respinto ed in tal caso l’atto diventa definitivo. La definitività rileva a vari effetti,soprattutto in tema di riscossione:

  • Se è definitivo, l’ufficio può procedere alla richiesta di pagamento: l’ufficio può iscrivere le somme a ruolo entro il 31/12 dell’anno successivo a quello in cui l’avviso è divenuto definitivo.
  • Se l’avviso è impugnato il ruolo potrà chiedere la metà dell’importo accertato.

DIVIETO DI DOPPIA IMPOSIZIONE: nel senso di divieto di duplicazione dell’avviso di accertamento: l’amministrazione non può sottoporre ad imposta due volte lo stesso presupposto:

  • non può essere applicata la stessa imposta, sullo stesso presupposto, nei confronti di soggetti diversi,
  • il divieto opera anche quando sono coinvolte imposte diverse.

METODI DI DETERMINAZIONE DEL REDDITO.

Redditi non determinabili contabilmente:

  • Accertamento analitico: ricostruisce l’imponibile considerandone le singole componenti, ciò che caratterizza questo metodo è la conoscenza delle fonti di reddito.
  • Per le persone fisiche si ha accertamento analitico quando il reddito imponibile complessivo è determinato con riferimento analitico ai redditi delle varie categorie;
  • per i redditi d’impresa è effettuato determinando o rettificando singole componenti positive o negative di reddito.
  • Accertamento sintetico: ha per oggetto il reddito delle persone fisiche ed ha come punto di partenza l’individuazione di elementi e fatti economici diversi dalle fonti di reddito (spese per consumi, investimenti, eccetera) indicativi del conseguimento di un certo reddito complessivo maggiore di un quarto rispetto a quello dichiarato; tale metodo viene anche indicato come accertamento basato sulla spesa.

Partendo da indici indiretti di reddito viene calcolato, in via presuntiva, il reddito complessivo. L’ufficio non è obbligato a verificare la congruità dei singoli redditi prima di adottare tale metodo; l’ufficio può procedere all’accertamento sintetico in base ad elementi e circostanze di fatto certe. L’accertamento sintetico può essere adottato come conseguenza sanzionatorie della mancata collaborazione del contribuente all’attività istruttoria dell’ufficio ma in quanto sussistano dei fatti dai quali è desumibile un reddito complessivo superiore a quello dichiarato. Il reddito così calcolato è il reddito netto per cui non se ne possono dedurre oneri. In che modo l’ufficio da fatti indice perviene alla quantificazione del reddito? Possiamo enunciare 3 criteri di quantificazione del reddito sintetico:

  • Il redditometro: in questo caso il Ministro delle finanze individua dei fatti – indice tipici ai quali si applicano dei coefficienti, stabiliti con decreto ministeriale, e si determina induttivamente il reddito globale, nei casi in cui il reddito dichiarato non risulti congruo, rispetto a tale determinazione per almeno 2 o più periodi d’imposta (la quota – risparmio è uno degli indici redditometrici)
  • L’accertamento sintetico può essere effettuato anche in base ad altri fatti atipici, tra cui la spesa per incrementi patrimoniali, ad esempio acquisto di titoli azionari, sottoscrizione di aumenti di capitale, eccetera. in questo caso, la spesa si ritiene sostenuta , salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti nell’anno in cui è stata effettuata e nei 5 precedenti.
  • Prima del redditometro, il reddito globale veniva calcolato quantificando presuntivamente la somma spesa dal singolo contribuente e dal nucleo familiare nel periodo d’imposta e a questa somma si aggiungeva la quota risparmio, così che il reddito complessivo era considerato pari alla somma di quanto speso per vivere  e della quota risparmio.

Reddito determinabile contabilmente:

  • accertamento analitico – contabile, si svolge all’interno della contabilità e si distingue in accertamento analitico tout court e analitico – induttivo; in questi casi le rettifiche possono scaturire da confronti tra dichiarazione, bilancio e scritture contabili, dall’esame della documentazione che sta alla base della contabilità, ma anche da circostanze estranee alla contabilità o alla sfera dell’impresa (documenti provenienti da terzi)
  • analitico tout court: deduce l’incompletezza, la falsità o l’inesattezza degli elementi indicati in dichiarazione in modo certo e diretto;
  • analitico induttivo: rettifica la dichiarazione sulla base di presunzioni: la legge consente di affermare l’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività dichiarate anche sulla base di presunzioni semplici, purché siano gravi, precise e concordanti. L’accertamento analitico induttivo può essere fondato anche non solo su presunzioni, ma anche gravi incongruenze tra i ricavi o compensi dichiarati e quelli che si desumono dagli studi di settore.

Gli studi di settore si propongono di determinare, attraverso elaborazioni statistiche, i ricavi o i compensi attribuibili al contribuente sulla base delle caratteristiche, individuabili contabilmente, dell’attività svolta. Essi si applicano (purché i ricavi e compensi dichiarati non superino i 10 miliardi):

  • Alle imprese in contabilità separata,
  • Ai soggetti in regime di contabilità ordinaria se l’ammontare dei ricavi o compensi presunti supera quelli dichiarati in almeno 2 periodi d’imposta consecutivi su 3.
  • Ai soggetti in contabilità ordinaria qualora si riscontri l’inattendibilità della contabilità.
  • Accertamento induttivo extra contabile: presuppone l’inattendibilità della contabilità, in particolare può essere adottato:
    • quando il reddito non è stato dichiarato;
    • se la contabilità è assente o caratterizzata da irregolarità formali tali da compromettere l’attendibilità nel suo complesso;
    • se il contribuente non ha provveduto ad adempiere alle richieste di esibizione di documenti, o non ha risposto a questionari.

In questi casi l’ufficio può avvalersi dei dati e delle notizie comunque raccolte, prescindere in tutto o in parte delle risultanze del bilancio e delle scritture contabili, ed avvalersi di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione, concordanza. La regola generale è che l’accertamento è unico e globale: l’ufficio non può emettere, cioè, un primo avviso utilizzando solo una parte dei dati acquisiti e poi emetterne altri. Sono previste due deroghe che sono:

  • L’accertamento parziale: con esso viene meno il carattere della generalità: è emesso sulla base di segnalazioni provenienti dal Centro informativo delle imposte dirette, dalla guardia di finanza, da enti ed amministrazioni pubbliche, dall’anagrafe tributaria che consentono di rettificare la dichiarazione accertando un reddito in tutto o in parte non dichiarato ovvero deduzioni, esenzioni o agevolazioni, in tutto o in parte non spettanti.
  • L’accertamento integrativo: viene meno l’unicità dell’avviso; “fino alla scadenza del termine stabilito, l’accertamento può essere integrato o modificato in aumento mediante la notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi. Negli avvisi devono essere indicati, pena la nullità, i nuovi elementi di cui si ha avuto conoscenza. Questa disposizione consente l’emanazione di nuovi avvisi di accertamento solo in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi.

ACCERTAMENTO CON ADESIONE: detto anche concordato e si ha quando nel procedimento di accertamento intervengono accordi tra ufficio e contribuente. Si concretizza in un atto dell’ufficio al quale si aggiunge l’adesione del contribuente. L’obiettivo è quello di ridurre il contenzioso fiscale che è molto onerose per entrambe le parti. L’accertamento con adesione impegna le parti: il contribuente non può proporre ricorso né l’ufficio modificarlo. La procedura può essere avviata dall’ufficio che invita il contribuente a comparire indicandogli i periodi d’imposta suscettibili di definizione, ma anche il contribuente può prendere l’iniziativa quando ha subito accessi, ispezioni, verifiche o ha ricevuto un avviso di accertamento. Raggiunto l’accordo viene redatto un atto sottoscritto dal titolare dell’ufficio e dal contribuente. Si perfeziona nel pagamento dell’importo dovuto mediante versamento entro 20 giorni dalla redazione dell’atto; è il versamento che perfeziona il concordato. Se il contribuente non paga viene meno il concordato e l’ufficio riacquista la sua normale potestà impositivo. Il concordato riduce le sanzioni amministrative ad ¼ del minimo. Il concordato può essere integrato con un successivo accertamento solo se:

  • sopravviene la conoscenza di nuovi elementi dai quali si desume un reddito superiore al 50% del reddito definito e comunque non inferiore a 150 milioni;
  • se la definizione riguarda accertamenti parziali;
  • se la definizione riguarda i redditi di società o enti che hanno optato per la trasparenza.

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